Kontrowersje wokół częściowego wycofania wkładu przez nierezydenta
Wycofanie części wkładu przez wspólnika ze spółki komandytowej, w sytuacji gdy nie posiada on rezydencji podatkowej w Polsce, może rodzić poważne konsekwencje podatkowe. Czy przychód uzyskany w takiej sytuacji powinien być opodatkowany w Polsce, czy wyłącznie za granicą? Czy taki dochód należy traktować jak klasyczną dywidendę, choć formalnie nie wynika z udziału w spółce kapitałowej? W jednej z rozpatrywanych spraw Naczelny Sąd Administracyjny zajął jednoznaczne stanowisko w tym zakresie, które może mieć istotne znaczenie dla praktyki międzynarodowego opodatkowania wspólników.
Nierezydent i wypłata ze spółki komandytowej
W sprawie zakończonej wyrokiem NSA (sygn. II FSK 1013/22) komandytariusz spółki komandytowej z siedzibą w Polsce, będący rezydentem podatkowym Szwajcarii, planował częściowe wycofanie swojego wkładu. Spór dotyczył tego, czy kwota wypłacona z tego tytułu powinna być uznana za „dywidendę” w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) zawartej między Polską a Szwajcarią, czy raczej za „inny dochód”, który, zgodnie z art. 21 UPO, podlegałby opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatnika.
Właściwa interpretacja art. 10 ust. 3 UPO
Sąd uznał, że kluczowe znaczenie ma tu treść art. 10 ust. 3 UPO. Przepis ten nie ogranicza pojęcia „dywidendy” wyłącznie do dochodów z akcji, lecz obejmuje także inne prawa do udziału w zyskach, jeśli są one, zgodnie z prawem podatkowym państwa źródła dochodu, traktowane na równi z dochodami z akcji. Oznacza to, że nawet jeśli nie mamy do czynienia z udziałami w spółce kapitałowej, to jeśli przepisy krajowe uznają dany dochód za zbliżony do dywidendy, może on być opodatkowany na zasadach właściwych dla dywidend, a nie jako „inne dochody”.
Polskie przepisy podatkowe i ich zastosowanie
NSA wskazał, że polska ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie traktuje dochód z tytułu zmniejszenia wkładu w spółce komandytowej jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Mowa tu w szczególności o art. 24 ust. 5 pkt 1a oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., które kwalifikują taki przychód jako odpowiadający dywidendzie. W konsekwencji, skoro prawo krajowe zrównuje ten dochód z klasyczną dywidendą, to także na gruncie umowy międzynarodowej należy go tak traktować.
Skutki podatkowe w praktyce
W rezultacie NSA uznał, że wypłata z tytułu częściowego wycofania wkładu przez komandytariusza będącego rezydentem Szwajcarii może być opodatkowana w Polsce jako w państwie źródła dochodu. Jednocześnie podkreślono, że wysokość podatku nie może przekroczyć 15% wartości wypłaty, limit ten wynika wprost z art. 10 ust. 2 UPO. Aby jednak móc zastosować preferencyjną stawkę, podatnik musi przedstawić certyfikat rezydencji potwierdzający jego status podatkowy w Szwajcarii.
NSA potwierdził również, że obowiązek poboru podatku ciąży w tym przypadku na spółce komandytowej, która pełni funkcję płatnika. To ona musi pobrać należny podatek u źródła i przekazać go do polskiego urzędu skarbowego.
Wycofanie wkładu jako dywidenda
Z perspektywy podatkowej, wycofanie części wkładu przez nierezydenta ze spółki komandytowej z siedzibą w Polsce należy traktować jak dochód z dywidendy. Taką kwalifikację potwierdza zarówno treść umowy międzynarodowej między Polską a Szwajcarią, jak i przepisy polskiej ustawy o PIT. Oznacza to, że wypłata taka podlega opodatkowaniu w Polsce, przy maksymalnej stawce 15%, o ile podatnik udokumentuje swoją rezydencję podatkową. Wyrok NSA w tej sprawie rozwiewa wątpliwości interpretacyjne i wyznacza jasny kierunek dla praktyki podatkowej w podobnych sytuacjach.